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浅析营业税改征增值税试点扩围

Posted in Corporate, Tax

作者:赵炎 段桃 金杜律师事务所税务

2012年1月1日在上海市开始实施的将交通运输业和部分现代服务业由营业税改征增值税(“营改增”)的试点,是中国税制改革的一个标志性事件。2012年7月,国务院进一步决定将试点范围由上海市分批扩大至其他8个省(直辖市),其中,北京市应当于2012年9月1日完成营改增转制,江苏省、安徽省完成转制时间为10月1日,福建省、广东省为11月1日,天津市、浙江省、湖北省为12月1日。此外,营改增明年继续扩大试点地区,并选择部分行业在全国范围试点。

营改增将会导致相关行业纳税人的税负发生变化,甚至可能对其经营乃至定价模式产生重大影响。本文作者将从此次营改增的背景出发,分析营改增方案对相关行业的影响,上海方案与北京等新试点地区方案(“新方案”)的区别,并对纳税人如何应对此次改革提出建议。

增值税改革的背景

中国现行货物劳务税体系以增值税、营业税、消费税 等流转税为主体。目前,根据相关税收法规规定,除营改增试点地区以外,在境内提供劳务、转让无形资产或者销售不动产为营业税应税行为而在境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物为增值税应税行为。除另有规定外 ,营业税对营业额全额征税,因此在多环节的服务中有可能涉及重复征税问题;而增值税的核心特征是抵扣机制,即在计算应纳税额时,在生产经营过程中外购的货物和应税劳务所负担的增值税进项税额可以抵扣其销售产生的销项税,因而能够有效地避免重复征税问题。

营改增将有效破解制约现代服务业发展的税制瓶颈,有利于解决营业税重复征税的问题,从而实现降低企业税负并促进纳税人之间深化产业分工与协作,并推动产业结构的不断优化。

增值税改革带来的影响

1、营改增方案的主要内容

根据《财政部、国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》(“财税〔2012〕71号文”),北京市等新试点地区的实施方案与上海市目前施行的基本一致,适用同样的试点方案、试点行业和政策安排。营改增主要涉及交通运输行业和部分现代服务业,其中交通运输行业适用11%的增值税税率,有形动产租赁服务适用17%的增值税税率,而其余试点现代服务业适用6%的增值税税率。同时,服务贸易进口在国内环节征收增值税,而出口则实行零税率或免税制度。

交通运输业和部分现代服务业营改增前后税率变化汇总如下:

以上增值税税率均为一般纳税人适用税率,如为小规模纳税人,则征收率为3%,并不得抵扣进项税额。

2、营改增对主要行业的影响

(1) 交通运输业

由上表可以看出,试点地区一般纳税人提供除管道运输外的运输服务的适用税率增加了8%,虽然购进运输设备和油料等物料采购活动所负担的增值税进项税可以用于抵扣提供运输服务所产生的增值税销项税额,但限于很多纳税人的大部分运输工具都是在营改增之前购置,因此在短期内可能会出现可抵扣进项税额较少的情况。同时,由于营改增仅涉及部分行业,并非所有的购入劳务都能得到进项税额抵扣,如占运输成本的份额较大的路桥费支出尚不能进行进项税额抵扣。以上原因很可能会导致营改增后,交通运输企业的流转税税负在短期内增加。自上海实施营改增方案后,中国物流与采购联合会进行了调查统计,结果显示今年1月份物流业67%的试点企业实际缴纳增值税均有一定程度的增加。

上海方案规定,公路、内河货物运输业自开票纳税人只要开票的,不管年销售额达不达到500万,都认为是一般纳税人,都按照11%的税率进行交税。而这次新方案废止了此规定,意味着如果公路、内河货物运输业纳税人如果年销售额低于500万,则可以按照小规模纳税人3%税率交税,这是对小规模运输企业的一大利好,亦是上海方案与新方案最大的区别。

(2) 现代服务业(租赁业除外)

由上表可以看出,营改增后某些物流辅助服务的税率增加3%,其他现代服务业税率增加1%,然而相关纳税人的实际税负是否会增加可能存在不同情况。对于咨询鉴证企业,其主要成本是人工、房租、物业管理、交通、邮电通信等,而这些项目本身不在营改增范围内不能进行进项税抵扣,因此企业的实际税负可能会有所增加。另外,试点地区纳税人向境外单位提供的研发服务和设计服务适用增值税零税率,向境外单位提供的技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、物流辅助服务(仓储服务除外)、认证服务、鉴证服务、咨询服务免征增值税。如企业向境外单位提供上述服务占其服务总量的比例较大,则其税负会有较大幅度的降低。

(3) 有形动产租赁业

对于融资租赁业务而言,试点方案规定对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退,因此其实际增值税税负理论上讲会比营业税税负降低约2%。同时,如果承租方就其支付的租金可以从出租方取得增值税专用发票,则其可就相应的进项税额进行抵扣。据此预计,营改增将会促进试点地区有形动产融资租赁业务的发展。

另外,根据试点方案,对于经营性租赁业务而言,其应税税率增加12%。尽管经营性租赁企业购买租赁设备所负担的进项税额可以进行抵扣,但如果其大部分租赁设备已在试点前购买,而近期没有大量采购计划,则短期内可以用于抵扣的进项税额会较少。同时,如果经营性租赁企业不能将增加的税负有效的转嫁给服务接受方,则其自身的实际税负在短期内会有较大增长,对该项业务的发展形成制约。

针对经营租赁企业以上问题,财政部和国家税务总局联合发布了财税〔2012〕53号规定,自2012年7月1日起,试点纳税人中的一般纳税人,以试点实施之前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务,试点期间可以选择适用简易计税方法(即适用3%的税率,进项税不得抵扣)计算缴纳增值税,此规定减轻了试点实施前有大量采购的租赁企业的税务负担。

纳税人如何应对营改增

增值税对许多以服务业为主营业务的纳税人而言可能是一个比较陌生的概念,相关纳税人除随时关注政策的最新进展,并且协同相关部门确认本企业的IT和会计系统能够应对此次税务改革和变化外,还应详细评估此次改革对公司经营架构、经营模式、销售价格、销售需求、采购成本、现金流和市场竞争力方面的影响,并适时调整。

增值税的征管更为成熟和严格,因此纳税人应尤其在以下几个方面关注增值税合规问题,降低违规风险:

1、增值税一般纳税人认定。需要特别注意的是,如果纳税人销售额超过小规模纳税人标准,及时未申请办理一般纳税人认定手续,亦应按销售额依照增值税税率(一般为17%)计算应纳税额,且不得抵扣进项税额,也不得开具增值税专用发票。企业应尽量避免出现这种情形;

2、增值税专用发票的开具和使用应严格遵照发票开具的相关规定,违规开具或使用较普通发票的法律后果更为严重,甚至可能涉及刑事责任;

3、增值税专用发票的认证。增值税专用发票应在开具之日起180日内到税务机关办理认证,并在认证通过的次月申报期内,向主管税务机关申报抵扣进项税额。进口货物的,应自取得海关进口增值税专用缴款书180日内向主管税务机关申请稽核比对。增值税发票未能及时认证、稽核将不能进行进项税抵扣。

4、对于按规定享受增值税减免或零税率的企业,应详细了解适用优惠的条件、程序和文件要求,避免因程序不规范或准备的材料不完备而导致无法适用优惠处理方法;

5、税款计算:营业税为价内税,即由销售方承担税款,因此,税款= 销售款 *税率;而增值税为价外税,即由购买方承担税款,销售方取得的货款包括销售款和税款两部分,因此,税款 =(销售款/(1+税率))*税率。纳税人应注意营业税和增值税计算方法的不同,合理的确定销售价格。

除此以外,试点地区以外的企业在向试点地区内的纳税人购买应税服务时,需详细了解服务提供方的情况,包括其是否为增值税一般纳税人,可否开具增值税专用发票,并对购买价格、可以抵扣的进项税额等因素进行综合评估。

增值税改革的趋势

现行营业税设有九大税目,分别是交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产和销售不动产,而目前的营改增试点行业仅限于交通运输业和部分现代服务业。随着北京市等八个省(直辖市)的加入使得营改增试点范围的不断扩大,以及试点行业的不断增加,越来越多的纳税人将受到影响。据宏观预测,“十二五”期间(2011年至2015年)增值税改革将进一步在全国范围内展开,增值税最终将在全国范围内全面取代营业税,从而形成以增值税普遍征收为主、以消费税特殊调节为辅的流转税格局。

值得关注的是,在财政体制上,中国目前对增值税实行中央和地方按75:25的比例共享,营业税除少部分企业中缴纳而归属中央外,其余全部属于地方收入(约占地方级税收收入的三分之一以上)。为保障地方财政利益,此次营改增后相应的增值税收入仍归属地方,而在税收征管上,则由国家税务局负责。营改增短期内不会影响中央和地方税收收入的划分,但此方案毕竟和目前的税收分配体制存在矛盾。为根本解决问题,可能需要更加全面的财政解决方案以调整地方和中央之间的财政收入划分问题,由此可以预见此次增值税改革也将会促进和加速财政体制改革的进行。