对日投资的税收优惠

郑林根 刘岑岑 公司业务部 金杜律师事务所

一、概述

自上世纪90年代日本经济泡沫破灭以来，日本政府一直致力于采取各种措施刺激经济、吸引投资，而税收优惠是其中一类重要举措。由于日本的征税主体既有国家也有地方政府（都道府县及市町村），因此，对于投资的税收优惠既包括中央政府层面的税收优惠，也包括地方层面的税收优惠。尽管中央政府层面没有专门针对“外商投资”的税收优惠，但是有不少优惠政策也可适用于外资企业。地方政府也因地制宜，制定有针对外商投资的税收优惠政策，考虑到篇幅问题，本文仅选取关西地区大阪府进行简单介绍[1]。

二、经济特区税收优惠

日本政府2013年起，开始对被称为“岩盘规制”的既得利益集团的强烈抵抗而难以实施的农业和健康、医疗领域的规制进行改革，出台了诸多政策。如创立国家战略特区、综合特区、复兴特区等各种经济特区，并在限定的区域内推行改革措施。本文限于篇幅，仅介绍与国家战略特区和综合特区有关的内容。

(一) 国家战略特区

国家战略特区制度自2013年起创立，旨在重点推进经济社会的结构改革，从而增强国际竞争力。在国家战略特区内，放宽对医疗、雇用、农业、教育、利用外国人才等方面的政策限制，并实施包括税收优惠在内的优惠措施。只要是投资国家战略特区、在特区开展特定业务，不论是日本本地企业还是外国企业，除可以不受或少受在一般地区的政策限制，还可以享受税收等优惠措施。目前为止，日本已经成立了10个国家战略特区，包括：东京地区（东京、神奈川、千叶）、关西地区（大阪、兵库、京都），广岛县、爱媛县今治市、冲绳等。其中，中央政府层面的税收优惠主要包括以下内容：

１.设备投资优惠

对在国家战略特区内进行设备投资的企业，在符合要求时，对特定设备适用特殊折旧以及税额扣除。

适用对象	从事的业务属于适用国家战略特区特例措施的业务或作为利息补贴对象，或从指定金融机构接受贷款的业务，并仅限于从事“医疗”、“国际”、“农业”领域的特定业务。
对象设备	机械・设备（固定资产原价：2千万日元以上） 用于研究开发的器具・设备（固定资产原价：1千万日元以上） 建筑物・附属设备・构筑物（固定资产原价：1亿日元以上）
特殊折旧率	固定资产原值的45％（建筑物等为23％）
税额扣除率	固定资产原值的14％（建筑物等为7％）

2.所得扣除优惠

对在国家战略特区内创业的企业，在满足下列条件时，自设立起5年内，可享受计税时对所得额予以20％扣除的税收优惠。

适用对象	从事的业务是对国家战略特区的特例措施发挥重要作用的、“医疗”、“国际”、“农业”、“一定的IoT”等相关业务，以及带来新价值和经济社会变化的创新业务。
适用条件	设立时期	自设立之日（是指创立国家战略特区后）起未满5年
	业务限定	专门经营上述业务
	人员要求	在国家战略特区内有总公司或主要的事务所、特区外事务所的员工总数为法人的全职员工数的20%以下等等

3.天使投资税收优惠

对投资国家战略特区内的个人，以持有对象企业股票原值（以800万日元为限）和相当于所得总额等40%的金额中较小的金额扣除2000日元后的金额，在计税时予以扣除。适用对象和条件如下：

适用对象	适用条件
农业、医疗、生物领域的中小企业	①适用条件设立后不满五年 ②销售营业利润率2%以下
员工20人以下（商业、服务业为5人）的小规模企业（包括所有领域）	①设立后不满3年 ②在一定程度上增加了雇佣 ③销售营业利润率2%以下

4.公共设施建设、维护相关的税收优惠

在国家战略特区内，对为建设特定公共设施等相关项目提供土地的，实施税收优惠。

适用对象	在国家战略特区内，向被适用特例措施，从事建设、维护与高度医疗/国际领域相关的特定公共设施，或者单纯为这些公共设施提供的建筑物面积在500平米以上的单位提供土地的。
个人所得税	个人长期转让所得税率从15%减至10%、个人住民税从5%减至4%
企业所得税	不适用法人重课税制[2]（转让收益5%）

(二)综合特区

综合特区是在引进外国投资方面，由各地方政府主导，根据当地强项及当地独自的改革需求，征得中央政府同意后，对现行各种规制实施改革，并实施税务、财政、金融措施等综合性支援的区域。该特区主要有两种:①国际战略综合特区；②区域活性化综合特区。

两种综合特区目标各异。国际战略综合特区的目标是，建设、培养可成为经济成长动力产业的基地。区域活性化综合特区的目标是，充分利用区域资源、提高区域实力。在各指定的综合区域，企业可以享受对各种规制的宽松政策、法人税减免、财政支援、利息补贴等政策优惠。中央层面的税收优惠主要表现在促进设备投资；地方层面的税收优惠则根据各地目标定位不同而有所不同。以东京为例,东京的综合特区称为亚洲总部特区，跨国企业在此特区投资，不仅可以享受中央层面的税收优惠，还可以享受东京都的地方优惠。

1.中央层面的税收优惠（国税-法人税）

在综合特区内，获得认定的法人为从事特定的国际战略业务，购入设备并供该业务使用时，可以享受特殊折旧和税额扣除的优惠措施。

对象业务	①    有利于提高经济社会的活力或强化产业的国际竞争能力的； ②    地方政府对从事该业务的法人采取了减负措施的； ③    限定于“环保”、“医疗”、“产业技术”领域。
对象设备[3]	机械・设备（固定资产原值２千万日元以上）； 研发用器具・消耗品（固定资产原值１千万日元以上）； 建筑物・附属设备・构筑物（固定资产原值１亿日元以上）。
特殊折旧率	固定资产原值的34％（建筑物等为其固定资产原值的17％）
税额特別扣除	固定资产原值の10％（建筑物等为其固定资产原值的5％）。但是，税额扣除以当该年度法人税额的20%为限。

2.地方层面的税收优惠（东京都税）

税种	优惠内容
不动产取得税（住宅）	全额减免
固定资产税（住宅/折旧资产）	全额减免
城市规划税（住宅）	全额减免

需要注意的是，为享受国税减税优惠，还可能需要另行取得由主管政府机构对业务计划的认定,为享受都税的减免税优惠，需要事先取得东京都规定的法人认定。

三、研发税收优惠

日本的研发税制由以下三种制度构成：研发费总额税额扣除（简称总额扣除）、特别研发费税额扣除（简称开放式创新扣除）以及中小企业技术基础强化扣除（简称中小企业扣除）。其中，总额扣除和中小企业扣除不能同时适用。

中小企业是指以下三种企业[4]：

①注册资本或出资额１亿日元以下法人

②没有注册资本或出资额法人中、常时雇佣员工数为1,000人以下的法人

③农业合作社等；

名称	优惠概要	具体措施
总额扣除	对从事研发的企业，允许在蓝色申报法人的各事业年度中，将研发费总额乘以一定比例计算出的金额从该事业年度的法人税额中扣除。	①税额扣除率：研发费的6～14％。*6～10％是长期扣除，超过10％的部分为截至2021年底的限时措施。 ②扣除限额：法人税额的25％。最大扣除限额是45%。创投企业最大为60%。 ③研发费用超过平均销售额10％的,额外追加0-10％的扣除。*额外追加扣除是截至2021底的限时措施。
开放式创新扣除	与高校、国家科研机构等进行共同研究或委托研究，其研发费的一定比例可从其相关会计年度的法人税(国税)中扣除。但是，作为“开放式创新扣除”适用对象的特别研发费，不能算在“总额扣除”或者“中小企业扣除”的税基中。	①共同研发费用扣除率： （a）共同研发方为高校、特别科研机构等：30% （b）共同研发方为研发型创投企业的:25% （c）共同研发方为其他（民间企业等）的：20% ②与研发型创投企业或大规模法人等进行的委托研发，仅限于以基础、应用研究或利用知识产权为目的的研发，属于单纯外包的除外。 ③适用扣除时，需要在研发合同等中对某些事项做明确规定，还有共同研发方的认定、确认等手续。
中小企业扣除	中小企业（不适用的中小企业除外）或者属于农业合作社等的蓝色申报法人，在各事业年度中，将研发费金额乘以一定比例计算出的金额从该事业年度的法人税额中扣除。	①税额扣除率：研发费的12～17％。*12％是长期扣除，超过12％的部分为截至2021年底的限时措施。 ②扣除限额：法人税额的25％。最大扣除限额是45%。创投企业最大为60%。 ③中小企业的研发费增加8％时，额外追加0-10％的扣除。*额外追加扣除也是截至2021底的限时措施。

三、提振地方经济的税收优惠

（一）强化企业地方网点促进雇佣税收优惠

为强化地方经济，日本政府基于地域再生法出台了强化地方网点税制，即对于将总部功能转移到地方，或扩充地方网点功能的企业，可享受促进雇用、设备投资减税等税收优惠。

对日直接投资，在东京圈以外的地方城市（部分地域未涵盖）开设或扩充日本分公司、研究所等具有总部功能的机构（以下简称总部机构）时(简称“扩充型”)，或已在东京23区设有具有总部功能机构的外资企业，将总部机构从东京23区转移到东京圈以外的其他城市时（简称“转移型”），在满足下述条件时，可以享受税收优惠待遇。总部机构包括事务所、研究所、研修所等。

1．享受税收优惠的前提条件

（1） 开设、扩充或转移总部机构的地区必须是属于支援对象地区[5]，并且属于被都道府县指定为促进开设、扩充或转移总部机构的区域（地方活力提高地区等）。

（2）企业在开设、扩充或转移总部机构之前（动工前），要制定开设、扩充或转移总部机构的计划，并取得都道府县政府主管部门的认定。

2．促进雇佣的税收优惠

（１）转移型、扩充型共同的税收优惠

根据总部机构的员工增加数（法人全体员工增加数为上限），对其适用法人税额扣除，即从该适用年度的法人税额中扣除下表【税额扣除】栏中①和②的合计额。

适用条件	①    提交蓝色申报书的企业； ②    在该适用年度和上一个事业年度内，没有因企业的事由而离职的员工。 ③    满足下列a条件或b条件： a 在该适用年度内，总部机构员工增加数（不包括短期雇佣或兼职的新员工）为2人以上。 b 在该适用年度之前的任一适用年度内满足a条件，并且在该适用年度之前的所有适用年度内，法人全体员工增加数以及总部机构员工增加数均为0以上。为了获得税收减免，在该适用年度法人全体员工增加数实际必须为1人以上。 ④不属于从事风俗业的企业； ⑤在该适用年度内，未适用事务所减税（对于总部机构的建筑物等的购置原值，可以适用特殊折旧或税额扣除的制度）。
税额扣除	①根据在该适用年度内总部机构的无固定期限雇佣以及全职的新员工人数，转移型为每人50万日元，扩充型为每人30万日元； ②根据在该适用年度内总部机构的员工增加数减去新员工人数后的人数，转移型为每人40万日元，扩充型为每人20万日元；

（２）对转移型的追加税收优惠

将总部机构从东京23区转移到地方时，除前述转移型、扩充型共同的税收优惠外，还追加适用以下优惠：

适用条件	①     提交蓝色申报书的企业； ②     在该适用年度和上一个事业年度内，没有因企业的情况而离职的员工； ③     在该适用年度内或之前的适用年度内满足下列a条件或b条件： a 适用上述共同的税收优惠。 b 假如没有适用事务所减税，并被认定为适用上述共同的税收优惠。 ④    在该适用年度内以及该适用年度之前的所有适用年度内，法人全体员工增加数以及总部机构的员工增加数均为0以上；为了获得税收减免，在该适用年度法人全体员工增加数实际必须为1人以上。 ⑤    不属于从事风俗业的企业。
追加税额扣除[6]	从该适用年度的法人税额（个人企业时为所得税额）中扣除[7]每人40万日元。 总部机构的所在地在准地方活力提高地区（近畿圈以及中部圈的中央区域）内时：每人30万日元

３．设备投资减税（事务所减税）

根据总部机构的类型，对其建筑物、建筑物附属设备或构筑物、固定资产原值2000万日元以上（中小企业为1000万日元以上）的，实施特殊折旧或税额扣除。

类型	扩充型	转移型
特殊折旧	15%	25%
税额扣除	4%	7%

另外，上述经地方政府认定的总部机构，还可以从地方政府得到地方税的免除或者减税优惠,如事业税（仅当从东京23区“转移”时）、不动产取得税、固定资产税等的减免。

（二）地区未来投资促进税制

为支援对引领地区经济发展起作用的企业，2018年起日本政府根据《区域未来投资促进法》的规定，创设了区域未来投资促进税制。

１．享受优惠的条件

企业为享受税收优惠，必须向都道府县提交《地区经济引领业务计划》，经都道府县批准。《地区经济引领业务计划》一般要符合利用地区强项创造高附加值、在该地区产生经济引领效应，有助于强化地区增长发展基础的作用。并且，业务或项目还必须要有先进性：①开发或生产的产品具有先进性②开发或提供的劳务具有先进性③产品的生产或销售方式具有先进性④劳务的提供方式具有先进性。

另外，为享受税收优惠除满足上述认定条件以外，还必须满足下述条件：

①投资总额2,000万日元以上；

②上年度投资额超过折旧的10％（地方政府作为投资人参与的情况除外）；

③对象业务或项目的销售额成长率（％）≧ 与过去５个事业年度的对象业务有关的市场规模的成长率（％）＋5％，并且对象业务或项目的销售额成长率（％）超过零。

２．税收优惠

对以获批准的业务计划为基础的设备投资（必须根据《区域未来投资促进法》第24条进行认定），实施特殊折旧和税额扣除的优惠措施。

对象设备	特殊折旧	税额扣除
机械/设备	40％	4％
器具消耗品	40％	4％
建筑物/附属设施/构筑物	20％	2％

此外，对获批准的业务计划的企业的不动产取得税和固定资产税等地方税，地方政府可能会免税或者减税。

四、地方政府的税收优惠等

为了吸引外资，根据相关条例和制度，日本各地方政府也出台有各种优惠政策。因各地产业不同，优惠政策不尽相同，如大阪府的税收以及补贴优惠如下：

１．成长特区税收优惠

在大阪府梦洲・咲洲地区以及阪神港地区、大阪站周边地区、北大阪地区（彩都西部地区等）、关西国际机场地区、北大阪健康医疗都市（健都）地区、未来医疗国际网点区域，经认定从事新能源、生命科学等业务，在满足一定的条件下，对法人府民税、法人事业税根据员工的增加比例予以减免，如果属于从大阪府外对成长特区进行的新规投资，则实施5免5减半。对不动产购置税则根据其使用于成长业务的比例予以减免，完全供成长业务用的不动产，则免除其不动产购置税[8]。

２．产业集群税收优惠

在大阪府规定的产业集群区域内投资的企业可获得不动产购置税减半的优惠（上限为2亿日元）。适用对象是中小企业（注册资本或出资额在一亿日元以下的企业和个人）为适用于本企业业务（风俗业除外）而购入的工厂或其土地等不动产。

3．投资促进补贴优惠

投资促进补贴主要针对投资于尖端产业（生物・生命科学、机器人、信息家电、新能源等领域、且被认定为尖端产业的业务）的研发设施，并进行新建或改扩建厂房及建立研发设施的中小企业[9]，补贴率为建筑物、机器设备等投资额的5%（大阪府内已经设有总部、工厂或研发设施的企业，为投资额的10%），补贴上限为3千万日元。

大阪府在上述税收、补贴等优惠措施外，还有融资优惠、提供免费租借的办公室、注册企业的手续费减免等，请参见大阪府的网页。

总结

除上述税收优惠措施外，为缓解新冠疫情给个人及中小企业带来的经济困境，日本政府还于2020年4月30日颁布了《紧急税收措施法》，给予受新冠影响的个人和企业一定的税收优惠及补贴。中国投资者在投资日本时，应对拟投资的地域、行业、企业规模所对应的税收措施做好充分调研，有效利用多项优惠政策，更有助于企业的发展壮大。

[1] 税收优惠会随政府的宏观政策的转换适时调整，本文引用的数据资料原则上截止于2020年1月。

[2] 有关法人住民税的法人税率，如果适用重课税制，其课税标准则为法人税额和土地转让收入乘以特殊税率（５％或10％的重课）的合计额。也即，对于土地转让收入、除通常的法人税以外，还被课征以５％或10％的重课税率计算的法人税，以及以此法人税额为基础计算的法人住民税的法人税割额（标准税率是12.9％，2019年10月１日以后是7.0％）。

[3] 是指被指定的企业其业务实施计划中所记载的对象资产。

[4] 但是，下述法人即使注册资本或出资额１亿日元以下也不是中小企业：① 持有大规模法人（注册资本或出资额超过１亿日元的法人，没有注册资本或出资法人中常时雇佣员工数超过1,000人的法人或大法人（是指注册资本５亿日元以上的法人、相互会社・外国相互会社（平常保持使用员工超过1,000人）或受託法人）的 100％子法人等）的已发行股票或出资额１／２以上的法人；② 持有２个以上大规模法人已发行股票或出资额２／３以上的法人。

[5] 非支援对象地区是指首都圈、中部圈、近畿圈中心部的大城市等。但是，2018年税制改革后，从东京23区向地方“转移”总部功能，中部圈中心部和近畿圈中心部也成为支援对象。

[6] 转移型、扩充型共同的税收优惠的部分、追加税收优惠以及事务所减税加起来不超过本期法人税额（个人经营者时为所得税额）的20%。

[7] 根据在该适用年度内以及该适用年度之前的所有适用年度内总部机构的员工增加数的合计数量，从该适用年度的法人税额（个人经营者时为所得税额）中扣除。

[8] 成长特区税制不能和下述的促进产业集群税制、促进企业投资补贴并用。

[9] 此项优惠对企业规模以及投资规模等有要求，如从事制造业，则要求员工在300人以下或注册资本在3亿日元以下，投资额必须在1亿日元以上。